Όπως διαπίστωσαν, με την πρακτική αυτή επετεύχθη μεταφορά φορολογητέας ύλης από τον ίδιο τον φορολογούμενο (ως φυσικό πρόσωπο) προς την εταιρεία συμφερόντων του, με προφανές όφελος την αποφυγή φορολόγησης του πραγματικού του εισοδήματος από την εκμίσθωση του συγκεκριμένου ακινήτου, καθώς η εταιρεία του εμφανίστηκε με ζημιά και δεν κατέβαλε ούτε ένα ευρώ φόρο εισοδήματος.

Οι φοροελεγκτές της Α.Α.Δ.Ε., αφού ερεύνησαν την υπόθεση και τεκμηρίωσαν τα ευρήματά τους, καταλόγισαν στο φορολογούμενο τη διαφορά φόρου επί του πρόσθετου εισοδήματος από ενοίκια, το οποίο έκριναν ότι παρέμεινε αφορολόγητο λόγω αυτής της πρακτικής. Επέβαλαν επίσης στον φορολογούμενο πρόστιμο ανακρίβειας καθώς και άλλα επιμέρους πρόστιμα.

Πως λειτουργούσε το κύκλωμα

Ειδικότερα, από τον έλεγχο που διενήργησαν, προέκυψε ότι ο φορολογούμενος, ο οποίος είχε την πλήρη κυριότητα κατά 100% ενός ακινήτου στην Αττική, προέβη κατά το έτος 2021 στην εκμίσθωση αυτού σε εταιρεία συμφερόντων του έναντι μηνιαίου μισθώματος 700 ευρώ, με βάση εκπρόθεσμη Δήλωσης Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης ακίνητης περιουσίας με ισχύ από 01/01/2021.

Στη συνέχεια, η ως άνω εταιρεία προέβη στην υπομίσθωση του ανωτέρω ακινήτου σε μια άλλη ανεξάρτητη εταιρεία (ΙΚΕ), έναντι μηνιαίου μισθώματος 5.500 ευρώ, ήτοι έναντι πολύ υψηλότερου μισθώματος από αυτό που φέρεται να εισέπραττε ο ίδιος ο φορολογούμενος, με βάση εκπρόθεσμη Δήλωση Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης ακίνητης περιουσίας με ισχύ από 24/06/2021.

Με βάση τα ανωτέρω, ο έλεγχος έκρινε ότι η παρεμβολή της εταιρείας συμφερόντων του φορολογούμενου (εταίρος κατά ποσοστό 95%) στη σύμβαση μίσθωσης μεταξύ του ιδίου και της άλλης ανεξάρτητης εταιρείας συνιστά μη γνήσια διευθέτηση, κατά την έννοια 2 του γενικού αντικαταχρηστικού κανόνα του άρθρου 38 του ν.4987/2022 (ήδη άρθρο 39 του ν.5104/2024), η οποία αποσκοπούσε στη μεταφορά φορολογητέας ύλης από τον ίδιο (ως φυσικό πρόσωπο) προς την ως άνω εταιρεία συμφερόντων του, με προφανές όφελος την αποφυγή φορολόγησης του πραγματικού του εισοδήματος από την εκμίσθωση του συγκεκριμένου ακινήτου.

Σε αυτή τη βάση, ο έλεγχος καταλόγισε στον φορολογούμενο, για το φορολογικό έτος 2021, τη διαφορά μεταξύ του φόρου που απέδωσε με την υποβληθείσα δήλωση φόρου εισοδήματος φυσικών προσώπων και αυτού που θα όφειλε να είχε αποδώσει εν τη απουσία της ανωτέρω διευθέτησης, ήτοι εάν είχε εκμισθώσει το επίμαχο ακίνητο απευθείας στην ανεξάρτητη εταιρεία. Η διαφορά του φόρου που καταλογίστηκε στο φορολογούμενο ήταν 8.014,00 ευρώ πλέον προστίμου ανακρίβειας ύψους 4.007,00 ευρώ, πλέον τέλους χαρτοσήμου μισθωμάτων ακινήτων ποσού 720,00 ευρώ και εισφοράς υπέρ ΟΓΑ 144,00 ευρώ και προστίμων επί αυτών (360,00 ευρώ και 72,00 ευρώ αντίστοιχα), ήτοι συνολικό καταβλητέο ποσό 13.317,00 ευρώ.

Οι δύο παραπάνω συμβάσεις μίσθωσης κρίθηκαν από τον έλεγχο μη γνήσιες, διότι:

1) Η πρώτη σύμβαση μίσθωσης με τη συνδεδεμένη με τον φορολογούμενο εταιρεία δε συνάφθηκε βάσει βάσιμων εμπορικών λόγων που απηχούν την οικονομική πραγματικότητα. Όπως προκύπτει από τα πραγματικά περιστατικά, η εταιρεία συμφερόντων του φορολογούμενου προέβη στη σύναψη του συμφωνητικού μίσθωσης πρωτογενώς, δίχως την πρόθεση χρήσης του μισθίου. Αντιθέτως, αποκλειστικός σκοπός της εταιρείας ήταν η περαιτέρω υπομίσθωση στην τελική μισθώτρια και χρήστρια του μισθίου, την άλλη εταιρεία.

2) Η δεύτερη σύμβαση στην ουσία της ακυρώνει την ισχύ της πρώτης αναφορικά με τον χαρακτηρισμό του τιμήματος ως ευλόγου, δικαίου και αναλόγου με τη μισθωτική αξία του μισθίου. Ενώ με την πρώτη σύμβαση το ενοίκιο καθορίστηκε σε 700 ευρώ μηνιαίως, με τη δεύτερη αναπροσαρμόστηκε σε ποσό σχεδόν οκταπλάσιο, ανερχόμενο σε 5.500 ευρώ μηνιαίως. Ομοίως, ακυρώνεται η αρχική μισθωτική σχέση, καθώς η χρήση των ακινήτων δεν πραγματοποιήθηκε από την αρχική μισθώτρια της πρώτης σύμβασης, την εταιρεία συμφερόντων του φορολογουμένου, αλλά από τη μισθώτρια της εταιρείας αυτής, που είναι μια άλλη εταιρεία.

3) Η σύναψη των δύο συμβάσεων συνεπάγεται σημαντικό φορολογικό πλεονέκτημα, το οποίο δεν αντανακλάται στους επιχειρηματικούς κινδύνους, που αναλήφθηκαν εκ μέρους του φορολογούμενου. Συγκεκριμένα, αφενός η υπογραφή της πρώτης σύμβασης με τη συνδεδεμένη με αυτόν εταιρεία διασφαλίζει εγγυημένα έσοδα από τη μίσθωση των ακινήτων του, αφετέρου μέσω της συμμετοχής του ως τρίτου συμβαλλόμενου στη δεύτερη σύμβαση υπομίσθωσης με την άλλη εταιρεία, εξασφαλίζεται πλήρως η προστασία του ως αρχικού εκμισθωτή. Με αυτόν τον τρόπο εκμηδενίζεται οποιοσδήποτε επιχειρηματικός κίνδυνος θα μπορούσε να προκύψει σε περίπτωση καταγγελίας της δεύτερης σύμβασης. Αντίστοιχα, οι ταμειακές ροές/μισθώματα που απορρέουν από την πρώτη σύμβαση καταβάλλονται από την εταιρεία του φορολογούμενου προς τον ίδιο, ενώ εκείνες της δεύτερης σύμβασης καταβάλλονται από την τελική μισθώτρια στην εταιρεία του φορολογούμενου με τελικό αποδέκτη ξανά τον ίδιο τον φορολογούμενο, μέσω της συμμετοχής του στην εν λόγω εταιρεία.

4) Ο έλεγχος παρέθεσε αναλυτικά, ευκρινώς και σε ποσοτική βάση το φορολογικό πλεονέκτημα που απέκτησε ο φορολογούμενος. Από την έκθεση ελέγχου προκύπτει ότι στο έτος 2021, εάν η υπερβάλλουσα φορολογητέα ύλη των 22.800,00 ευρώ [= ((5.500,00 – 700,00) Χ 5 μήνες) Χ 95%] είχε φορολογηθεί στο όνομα του ίδιου του προσφεύγοντος, θα είχε προκύψει επιπλέον φόρος 8.014,00 ευρώ, ενώ η εταιρεία συμφερόντων του φορολογούμενου, η οποία δήλωσε τελικά το σχετικό εισόδημα, δεν κατέβαλε καθόλου φόρο λόγω ύπαρξης ζημιών.

Σημειώνεται ότι ο φορολογούμενος προσέφυγε στη Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών της Α.Α.Δ.Ε., η οποία απέρριψε την προσφυγή του επί της ουσίας και έκανε δεκτά όλα τα επιχειρήματα των ελεγκτών. Ωστόσο, η Δ.Ε.Δ. ακύρωσε μία δεύτερη πράξη καταλογισμού φόρων και προστίμων πολύ μεγαλύτερου ύψους σε βάρος του φορολογούμενου, η οποία είχε εκδοθεί για το φορολογικό έτος 2022 και για τους ίδιους λόγους. Αιτία ακύρωσης ήταν ότι η συγκεκριμένη πράξη εκδόθηκε από αναρμόδια φορολογική αρχή.